Ticari Defterler ve Defterlerin Ziyaı

Bu makalede Hande Betül Yalçın ortak yazar olarak yer almıştır.

Giriş

Tacirler arasında güvenli ve nizami ticaretin sağlanabilmesi adına ticari hayatın kendine özgü kuralları ve uygulamaları bulunmaktadır. Bu kuralların başında gelenlerden biri ticari defterlerin tutulmasına ilişkindir. 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'na (“TTK”) göre, tacirlerin yasal bir zorunluluk olarak ticari defter tutmalarının amacı, işletmeye ait yönetsel ve mali hususların kaydedilmesi, alacak ve borç durumunun belirlenmesi ve ticari faaliyetlerin izlenebilmesidir. Bu sayede, ticari yaşamdaki süreçler güvenli bir ortamda sürdürülebilir.

Ticari defterlerin düzenli tutulması, işletmenin yönetsel durumu ile mali tablolarını net bir şekilde gösterir ve finansal durumunu ortaya koyar. Gelirlerin ve giderlerin kaydedilmesi, borçların ve alacakların izlenmesi, ticari kararların kaydedilmesi, vergi ödemeleri gibi unsurların takibi, işletmenin sağlıklı bir şekilde yönetilmesini sağlar. Ayrıca, ticari defterlerin tutulması yasal bir gerekliliktir ve yasal düzenlemelere uygun olarak kayıt tutulmaması durumunda, tacirler cezai yaptırımlarla karşılaşılabilir. Bu nedenle, tacirlerin bu yasal sorumluluğu yerine getirmesi, işletmelerinin istikrarını ve uzun vadeli başarısını sağlamanın yanında işletmelerin mevzuata uyumu açısından da önemlidir.

Ticari Defterler ve Defter Tutma Yükümlülüğü

TTK’da düzenlendiği üzere “defter tutmak” tacir olmanın temel yükümlülüklerinden biridir. Bu yükümlülük bakımından TTK, tacir sıfatı açısından hiçbir ayrım yapmaksızın her tacirin, ticarî defter tutma yükümlülüğünü emredici bir kural ile düzenlemektedir.

Yine TTK, tacirlere verilen bu yükümlülüğün detaylarını m. 64 ve devamında düzenlemiştir. Söz konusu hükümler ile, ticari defterlerin tutulma zorunluluğu, hangi defterlerin tutulacağı, defterlerin nasıl düzenleneceği, envanterin oluşturulması, bilanço ve finansal tabloların hazırlanması, düzenleme ve değerleme prensipleri, defterlerin saklanması, sunulması, kopyalarının alınması, teslim edilmesi, denetlenmesi ve Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu'nun yetkileri sıralanmıştır. Ancak bu yazımızda, yukarıda belirtilen tüm düzenlemelere detaylı olarak yer verilmeyecektir. Özellikle, şirketler muhasebesini daha fazla ilgilendiren envanterin oluşturulması, bilanço hazırlanması ve finansal tabloların düzenlenmesi gibi konular ele alınmayacak; bunun yerine, tacirlerin ticari defterlere ilişkin yükümlülükleri ve bu defterlerin kaybı durumunda TTK ve ilgili mevzuat çerçevesinde başvurulabilecek yasal yollar açıklanacaktır.

TTK’ya göre ticari nitelik taşıyan defterler, 64. maddenin 3. ve 4. fıkralarında belirtilmiştir. Söz konusu madde hükmü incelendiğinde;

• Ticari işletmenin muhasebesiyle ilgili olanlar: (i) yevmiye defteri, (ii) defteri kebir ve (iii) envanter defteri,
• Ticari işletmenin muhasebesiyle ilgisi olmayan (i) pay defteri, (ii) yönetim kurulu karar defteri ve (iii) genel kurul toplantı ve müzakere defterinin ticari nitelikte defterler olarak kabul edildiği anlaşılmaktadır.

Defterlerin Fiziki Ortamda Tutulması Yükümlülüğü

Ticari defterlere dair bir diğer önemli düzenleme olan Ticari Defterlere İlişkin Tebliğ (“Tebliğ”) ile tacirler tarafından fiziki ortamda ticari defterlerin nasıl tutulacağı hususu belirlenmiştir. Tebliğe göre her tacir, TTK ile paralel biçimde Tebliğ ile belirlenen ticari defterleri tutmakla yükümlüdür. Tebliğ’e göre tutulacak defterler ise aşağıdaki şekilde sınıflandırılmıştır:

• Gerçek veya tüzel kişi olup olmadığına bakılmaksızın her tacir yevmiye defteri, envanter defteri ve defteri kebiri tutmakla yükümlüdür. (“Mali Defterler”)
• Şahıs şirketleri Mali Defterlere ek olarak genel kurul toplantı ve müzakere defterini de tutarlar.
• Anonim şirketler, sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketler ve kooperatifler pay defteri, yönetim kurulu karar defteri ile genel kurul toplantı ve müzakere defteri tutmakta yükümlüdür.
• Limited şirketler ise pay defteri ve genel kurul toplantı ve müzakere defteri tutmak zorundadır. Müdürler kurulu karar defteri ise ayrıca tutulabileceği gibi, müdürler kurulu kararlarının genel kurul toplantı ve müzakere defterine kaydedilmesi de mümkündür.

Bu defterlerin kayıtlarının nizami tutulmasının yanı sıra saklanması da oldukça önemlidir. Zira Tebliğ gereği, her tacir tutmakla yükümlü olduğu ticari defterleri ve bu defterlere yapılan kayıtların dayandığı belgeleri sınıflandırılmış bir şekilde on yıl saklamakla yükümlüdür. Bu saklama süresi defterlere son kaydın yapıldığı veya muhasebe belgelerinin oluştuğu takvim yılının bitişiyle başlar. Söz konusu saklama yükümlülüğü özellikle tasfiye ya da farklı sebeplerle sona eren şirketler bakımından özel önem taşımaktadır.

Gerçekten de tasfiye sonrasında da, bir şirketin tutulan defter ve belgeleri de dahil tüm defter ve belgeleri saklanma zorunluluğu deva etmektedir. Zira bu belgeler, şirketin sona ermesinden sonra ortaya çıkabilecek çeşitli anlaşmazlıklarda kanıt olarak kullanılabilir. Örneğin, bir alacaklı şirketin, kendi alacağının ödenmesinden önce kapatıldığını ve hala şirketten alacaklı olduğu iddiasında bulunabilir. Bu gibi durumlarda, şirketin tuttuğu kayıtların, belgelerin önemi büyüktür. TTK’nin ilgili hükümlerine göre, tasfiye edilen şirketlerin defterleri ve dokümanları on yıl süreyle sulh mahkemelerince saklanmalıdır. Buradaki sulh mahkemesi kanunda açıklık olmamakla birlikte ortaklık merkezindeki sulh hukuk mahkemesidir. Dolayısıyla tasfiye sonunda ortaklığın defter ve belgeleri, tasfiye memurlarınca sulh hukuk mahkemesine sunulmalıdır. Ancak uygulamada ne yazık ki, iş ve dosya yükü sebebiyle mahkemelerin defterleri kabul etmediği görülmekte ve defter ile belgeler daha çok tasfiye memurlarınca muhafaza edilmektedir.

Ticari Defterlerin İspat Hukukundaki Yeri

Ülkemizde, ispat hukukuna ilişkin hükümleri düzenleyen 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun (“HMK”) 222. maddesinde bu konu detaylı bir şekilde ele alınmıştır. HMK'nın bu düzenlemesine göre, ticari defterlerin, sahibinin lehine veya aleyhine delil olabilmesi için belirli şartların yerine getirilmesi gerektiği belirtilmektedir.

Gerçekten de tacirin lehine veya aleyhine delil teşkil etmesi için; uyuşmazlık konusu tarafların tacir olup olmaması, uyuşmazlığın defterlere işlenmesi gereken bir hususa ilişkin olması, defter kayıtları arasında çelişki olmaması gibi hususların incelenmesi gerekmektedir. Diğer bir inceleme konusu husus ise ticari defterlerin açılış ve kapanış onaylarının yaptırılmış olması gerekliliğidir. Aşağıda detayları ile açıklanan onay yükümlülüklerinin yerine getirilmemesi halinde ticari defterlerin tacirin lehine delil olması mümkün değil iken aleyhine delil olarak değerlendirilmesi mümkün olacaktır. Bu sebeple tacirler için söz konusu onay yükümlülüklerinin yerine getirilmesi oldukça önem taşımaktadır.

Ticari Defterlere İlişkin Onaylar

Açılış ve Kapanış Onayları

Ticari defterlerin tutulmaya başlanmasından önce ilgili defterin açılış onayının yapılması gerekmektedir. Tacirler tarafından fiziki ortamda tutulan (i) yevmiye defteri, (ii) defteri kebir, (iii) envanter defteri, (iv) pay defteri, (v) yönetim kurulu karar defteri ve (vi) genel kurul toplantı ve müzakere defterinin açılış onayları kuruluş sırasında ve defter kullanılmaya başlamadan önce yaptırılmalıdır. Anonim ve limited şirketler ile kooperatiflerin kuruluş aşamasında kullanacakları ticari defterleri, şirket merkezinin bulunduğu yer ticaret sicili müdürlüğünce zorunlu olarak tasdik edilmektedir.

Kuruluş sonrasındaki faaliyet dönemlerindeki açılış onayları ise defterlerin kullanılacağı faaliyet döneminin ilk ayından önceki ayın sonuna kadar noter tarafından yapılmalıdır. Defter açılışının hangi noterlikte onaylanacağı konusunda açık bir kanun hükmü bulunmamakla birlikte uygulamada şirket merkezinin bulunduğu ilden başka bir ilde bulunan noterliklerin onay işlemlerinden imtina ettiğini söylemek mümkündür.  

Açılış onaylarının noter tarafından yapıldığı hallerde güncel ticaret sicili tasdiknamesinin noterce kontrolü zorunludur.  Ayrıca pay defteri ve yönetim kurulu karar defterinin yenilenmesinin gerektiği durumlarda kullanımına son verilecek defterlerin de notere ibraz edilmesi gerekmektedir.

Mali Defterlerin ve yönetim kurulu karar defterinin açılış onaylarının her hesap dönemi için yapılması zorunludur. Pay defteri ile genel kurul toplantı ve müzakere defteri yeterli yaprakları bulunmak kaydıyla izleyen hesap dönemlerinde de açılış onayı yaptırılmaksızın kullanılmaya devam edilebilir.

Aynı şekilde açılış onayları gibi defterlerin belirli dönemlerde kapanış onaylarının da noter tarafından yapılması gerekmektedir. Kapanış onayı yapılacak defterlerin onay zamanı ve şekline ilişkin hususlar Tebliğ’de şu şekilde belirtilmiştir:

• Yevmiye defterinin, izleyen hesap döneminin altıncı ayının sonuna kadar notere ibraz edilip son kaydın altına noterce “Görülmüştür” ibaresi yazılarak mühür ve imza ile onaylanması zorunludur.
• Yönetim kurulu karar defterinin, izleyen hesap döneminin birinci ayının sonuna kadar notere ibraz edilip son kaydın altına noterce “Görülmüştür” ibaresi yazılarak mühür ve imza ile onaylanması zorunludur.

Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 13 üncü ve 15 inci maddesi uyarınca mücbir sebep halinin ilan edildiği yerlerde, defterlerin kapanış onayları, mücbir sebebin sona erdiği tarihi takip eden ikinci ayın sonuna kadar yapılabilir.

Ticari Defterlerin Onaylarının Yenilenmesi

Tebliğ kapsamında, defterin yeterli sayfası bulunması ve bir sonraki faaliyet yılında da kullanılmaya devam edilebilir nitelikte olması halinde kapanış onayına tabi yevmiye ve yönetim kurulu karar defterlerinin, kapatılarak yeni defter açılması yerine ara onaya tabi tutularak kullanılmaya devam edilebileceği kararlaştırılmıştır.  İlgili işlem ticaret sicil tasdiknameleri ile defterlerin notere ibrazı ile yapılabilecektir.

Kapanış onayına tabi olmayan defteri kebir ve envanter defterinde onay yenileme son kaydın yer aldığı sayfadan sonraki sayfaya, kapanış onayına tabi defterlerin ara onayına ilişkin usule benzer biçimde yapılabilecektir.

Ticari Defterlere İlişkin Yükümlülüklerin İhlali ve Belirlenen Müeyyideler

Ticari defterlere ilişkin yükümlülüklerin ihlali halinde söz konusu müeyyideler özellikle TTK ve HMK’de düzenlenmiştir.

HMK kapsamında yer alan yegane müeyyide, yukarıda da belirtildiği üzere defterlerin ispat aracı niteliğine ilişkindir. HMK’ye göre, ticari defterlerde kanunun aradığı açılış ve kapanış onaylarının yapılmamış olması, söz konusu onaylar yapılmış olsa bile defterlerdeki kayıtların birbirini doğrulamaması halinde defterler, sahibinin lehine delil olamayacak ve hatta aleyhe delil olarak değerlendirilebilecektir.

TTK’da yer alan müeyyideler, aşağıda yer alan tabloda ayrıca açıklanmaktadır:

Defterlerin Zayi Olması Durumu

Uygulama şirketleri ispatta güçlüğe sokan önemli bir husus ise ticari defterlerin kaybı halinde tacirlerin başvurabilecekleri yollara ilişkindir.

Türk Ticaret Kanunu 82/7 uyarınca: “Bir tacirin saklamakla yükümlü olduğu defterler ve belgeler; yangın, su baskını veya yer sarsıntısı gibi bir afet veya hırsızlık sebebiyle ve kanuni saklama süresi içinde zıyaa uğrarsa tacir zıyaı öğrendiği tarihten itibaren otuz gün içinde ticari işletmesinin bulunduğu yer yetkili mahkemesinden kendisine bir belge verilmesini isteyebilir. Bu dava hasımsız açılır. Mahkeme gerekli gördüğü delillerin toplanmasını da emredebilir.”

Oldukça önemli nitelikteki ticari defterlerin fiziki olarak saklanması zorunlu olduğu göz önünde bulundurulduğu zaman, kaybının da şirketler için önemli bir risk teşkil ettiğini söylemek mümkündür. Zira ticari defterlerin maddede sayılı mücbir sebepler neticesinde zarara uğraması veya kaybolması halinde, bu defterlere ilişkin, ilgili mahkemeden zayi belgesi alınması gerekmektedir. Ne var ki, zayi belgesinin alınması belirli ve sıkı koşullara bağlıdır.

Önemli bir diğer husus ise mücbir sebeplerin varlığıdır. Kanun koyucu ve Yüksek Mahkeme, defterlerin mücbir sebeplerin neticesinde kaybolmuş olmasını temel bir koşul olarak değerlendirmektedir. Mücbir sebep kaçınılmaz ve öngörülemez olağanüstü bir nitelikte olmalı ve tacirin kusuru olmaksızın, ticari defterlerin ziyaı söz konusu olmalıdır. Özellikle hırsızlık konusunda, hırsızlığa sebep olan ihmalin/dikkatsizliğin tacirin kusuru olduğu ve mücbir sebep sayılmadığı yönünde Yüksek Mahkeme kararları da dikkate alındığında kanunda sayılmasına rağmen uygulamada hırsızlık neticesinde zayi belgesi alınmasının oldukça zor olduğunu söylemek mümkündür.

Taşınma esnasında kaybolan/çalınan defterlere ilişkin emsal nitelikteki Bölge Adliye Mahkemesi kararı aşağıdaki gibidir:

“6102 sayılı TTK'nın 82/7. maddesinde, bir tacirin saklamakla yükümlü olduğu defterler ve belgelerin yangın, su baskını veya yer sarsıntısı gibi bir afet veya hırsızlık sebebiyle ve kanuni saklama süresi içinde ziyaa uğraması halinde, tacirin ziyaı öğrendiği tarihten itibaren onbeş gün içinde ticari işletmesinin bulunduğu yer yetkili mahkemesinden kendisine bir belge verilmesini isteyebileceği düzenlenmiştir.

Davacı taraf bir şirket olup TTK hükümlerine göre yaptığı tüm işlemlerinde basiretli bir tacir gibi davranma yükümlülüğü vardır. Ziyaını talep ettiği defter ve belgelerin korunması amacıyla gerekli dikkat ve ihtimamı gösterdiği halde iradesi dışında olayın meydana gelmiş olması gereklidir. Yangın, deprem, su baskını gibi ya da başka sebeplerle zayi olduğu bildirilen defterin zayine ilişkin somut delillere dayanılmayıp anılan defterlerin saklanmasında gerekli dikkat ve özeni göstermediği anlaşılmaktadır. Açıklanan bu nedenlerle zayi belgesi verilmesine ilişkin şartlar mevcut olmadığından ilk derece mahkemesi kararında bir isabetsizlik görülmemiştir.” (Bölge Adliye Mahkemesi Kararı - İzmir BAM, 11. HD., E. 2023/1740 K. 2023/1518 T. 30.10.2023)

Önemle belirtmek gerekir ki, HMK 362. maddesi uyarınca, bölge adliye mahkemelerinin çekişmesiz yargı işlerine yönelik vermiş olduğu kararlar kesin nitelikte olduğundan, zayi belgesi talebine ilişkin bölge adliye mahkemesi kararları Yargıtay nezdinde temyiz edilememektedir.

Davada görevli mahkeme Asliye Ticaret Mahkemesi olup Asliye Ticaret Mahkemesi bulunmayan yerlerde ticaret mahkemesi sıfatıyla Asliye Hukuk Mahkemesidir. Yetkili mahkeme ise zararın meydana geldiği yer değil ticaret şirketinin bulunduğu yer mahkemesidir.

Son olarak mahkemeye başvurunun kaybın öğrenilmesinden sonraki otuz gün içerisinde yapılması şarttır. Özellikle mücbir sebep halinde mücbir sebepten etkilenen tacirin, kaybı öğrenme tarihinden sonraki otuz gün içerisinde mahkemeye başvurmasının mümkün olup olmayacağı ihtimaline karşı, otuz günlük sürenin mücbir sebebin sona ermesinden sonra başlamasının daha uygun olacağı kanaatindeyiz.

Zayii Belgesine İlişkin Uygulamada Karşılan Sorunlar

Basiretli bir tacirin göstermesi gereken tüm dikkat ve özeni göstermesine rağmen elde olmayan ve irade dışı -taşınma esnasında kayıp, hırsızlık gibi- sebeplerle kaybolması durumuna uygulamada sıklıkla karşılaşılmaktadır. Ancak, yukarıdaki açıklamalarımızdan anlaşılacağı üzere yargı makamı defter kayıplarında mücbir sebep hallerinin varlığını araştırmakta, özellikle defterin tacirler tarafından kaybedilmesi halinde tacirlerin basiretli tacir olarak hareket etmediği ve defter saklama yükümlülüğünü yerine getirmediği gerekçesi ile zayi belgesi taleplerini reddetmektedir.

Uygulamada defterlerin bu şekilde kaybı halinde zayi belgesi verilmemesi, yeni defter açılışını da engellemektedir. Zira noterler defter açılışı yapabilmek için ya kapanacak eski defteri ya da kayıp durumu söz konusu ise mahkemeden alınan zayi belgesini talep etmektedir. Ancak ne mevzuatta ne de yargı kararlarında defterlerini kaybeden tacirin ticari hayatına deftersiz nasıl devam edeceği konusunda bir yol gösterilmemektedir.  Böylelikle ticari defterini kaybeden tacir, kendisine çözüm yolu sunulmaksızın ve ticari defteri olmadan ticari hayatına devam etmek zorunda bırakılmaktadır. Uygulamada tacirleri oldukça zor durumda bırakan bu açığın giderilmesi adına, mücbir sebep hali dışında kaybedilen defterlerin akıbeti ve yerine defter açılabilmesi için gerekli şartlardaki kanun boşluğunun doldurulması gerektiği kanaatindeyiz.